Статьи
Н. Афанасьева
Налог на добавленную стоимость (НДС); Налоги и налогообложение
В данном случае согласно п. 3 статьи 161 Налогового кодекса (НК), Письму Минфина России от 24.08.2007 №03-07-15/122 при предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Причем налог нужно удержать независимо от того, куда именно перечисляется арендная плата: на счет балансодержателя, в бюджет или на специально открытый в органах Федерального казначейства для балансодержателя счет.
Порядок исчисления НДС и заполнения налоговой декларации по налогу в данном случае, состоит в следующем.
Так, согласно п. 24 раздела IV "Порядок заполнения раздела 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента" исчисление суммы налога, отраженной по строке 090 раздела 2 декларации по НДС (утверждена Приказом Минфина России от 07.11.2006 №136н) налоговыми агентами, осуществляется в порядке, определенном в статье 161 НК и в п. 4 статьи 173 НК, с применением налоговых ставок, установленных в п. п. 2 - 4 статьи 164 НК.
После уплаты в бюджет сумма налога принимается к вычету и отражается в графе 4 строки 310 раздела 3 декларации по НДС.
При таком варианте обязанностей налогового агента у арендатора не возникает, так как с точки зрения налогового законодательства ГУП и МУП - обычные юридические лица, коммерческие организации (учреждения - некоммерческие организации), являющиеся плательщиками НДС. Поэтому при поступлении (по заключенному от своего имени договору) арендной платы такие организации обязаны самостоятельно перечислить государству полученный от арендатора налог.
Так, в Письме УФНС по г. Москве от 21.03.2007 №19-11/25313 указано, что при оказании некоммерческими государственными организациями (образовательными, учреждениями культуры и др.) услуг по сдаче в аренду закрепленного за ними федерального или муниципального имущества или имущества субъектов РФ на основе договоров аренды, заключенных между арендаторами и балансодержателями - некоммерческими образовательными организациями (не относящимися к органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления), минуя органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления, уплату НДС в бюджет осуществляют данные некоммерческие организации вне зависимости от того, куда арендатор перечисляет арендную плату.
Таким образом, у арендатора не возникает обязанностей налогового агента по НДС. Арендатор за оказанные услуги по предоставлению в аренду имущества перечисляет арендодателю сумму арендной платы, включая НДС, и арендодатель в общеустановленном порядке производит исчисление и уплату НДС в бюджет.
Обратите внимание: если договор заключен с унитарным предприятием, но в нем указано, что арендатор самостоятельно рассчитывает и перечисляет в бюджет НДС с арендной платы, однако фактически этого не делает, на положительное решение арбитров при разрешении споров с контролирующими органами вряд ли следует рассчитывать. Суды арендаторов в данном случае не поддерживают.
Арендатора не спасет также и условие договора о том, что арендная плата перечисляется им без НДС. Арендатор в силу п. 1 статьи 168 НК при реализации товаров обязан дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога, а значит, должен удержать из арендной платы НДС и перечислить его в бюджет.
На практике встречаются договоры, согласно которым в качестве арендодателя выступают одновременно и орган власти, и балансодержатель (унитарное предприятие или учреждение). Возникают ли в данном случае у арендатора федерального имущества (имущества субъекта РФ и муниципального имущества) обязанности налогового агента?
НК не содержит разъяснений на этот счет.
При этом согласно Письму ФНС России от 24.11.2006 №03-1-03/2243 по договорам, по которым арендодателями выступают орган государственной власти и управления, орган местного самоуправления и балансодержатель имущества, не являющийся органом государственной власти и управления, органом местного самоуправления, арендатор такого имущества признается налоговым агентом. Данный арендатор обязан исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Судебные органы в большинстве случаев не оценивают корректность условий договоров аренды, а исходят из их фактического содержания, прежде всего обращая внимание на то, был ли в итоге уплачен в бюджет НДС. Так, в Постановлении от 28.09.2006 №КА-А40/7292-06 ФАС МО отказал во взыскании с арендатора-агента НДС и штрафных санкций за неуплату налога, поскольку в договоре аренды было указано, что арендатор перечисляет балансодержателю всю сумму арендной платы, включая НДС, а последний уплачивает НДС в бюджет.
В случаях, когда в трехстороннем договоре указано, что арендатор перечисляет НДС в бюджет, но фактически этого не делает, суд признает правомерным начисление ему налога.
Конституционный суд оставил за судами право определять фактический статус имущества, передаваемого в аренду.
Например, несмотря на то, что формально имущество было передано в оперативное управление, фактически оно оставалось в казне, поскольку учреждение могло лишь поддерживать его в надлежащем состоянии, но распоряжаться им не имело права. Поэтому (несмотря на трехсторонний договор) арендодателем по нему является орган власти. Значит, арендатор должен исполнять обязанности агента по НДС (Постановления от 20.03.2006 №А13-8912/2005-19).
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "TAXIN.RU | Налоги в России" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
Н. Афанасьева
АРЕНДА ГОСУДАРСТВЕННОГО И МУНИЦИПАЛЬНОГО ИМУЩЕСТВА: КТО ЯВЛЯЕТСЯ НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ПО НДС?
Разделы:Налог на добавленную стоимость (НДС); Налоги и налогообложение
Не редко организация или индивидуальный предприниматель являются арендаторами федерального, регионального или муниципального имущества.
Тогда согласно Письму Минфина России от 16.09.2005 №03-04-14/16 организация, даже не будучи плательщиком НДС, должна выполнить роль налогового агента по данному налогу.
При этом следует учесть следующее, что договор аренды данного имущества может быть заключен как непосредственно с его собственником (государством или муниципалитетом), так и с государственным или муниципальным унитарным предприятием, на балансе которого числится это имущество, с учреждением, например институтом, школой, больницей. Кроме того, возможен трехсторонний договор, когда кроме арендатора в его заключении участвуют и собственник имущества, и его балансодержатель.
- 1. Договор аренды заключен непосредственно с собственником государственного имущества.
В данном случае согласно п. 3 статьи 161 Налогового кодекса (НК), Письму Минфина России от 24.08.2007 №03-07-15/122 при предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Причем налог нужно удержать независимо от того, куда именно перечисляется арендная плата: на счет балансодержателя, в бюджет или на специально открытый в органах Федерального казначейства для балансодержателя счет.
Порядок исчисления НДС и заполнения налоговой декларации по налогу в данном случае, состоит в следующем.
Так, согласно п. 24 раздела IV "Порядок заполнения раздела 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента" исчисление суммы налога, отраженной по строке 090 раздела 2 декларации по НДС (утверждена Приказом Минфина России от 07.11.2006 №136н) налоговыми агентами, осуществляется в порядке, определенном в статье 161 НК и в п. 4 статьи 173 НК, с применением налоговых ставок, установленных в п. п. 2 - 4 статьи 164 НК.
После уплаты в бюджет сумма налога принимается к вычету и отражается в графе 4 строки 310 раздела 3 декларации по НДС.
- 2. Договор аренды заключен с государственным или муниципальным унитарным предприятием, на балансе которого числится госимущество.
При таком варианте обязанностей налогового агента у арендатора не возникает, так как с точки зрения налогового законодательства ГУП и МУП - обычные юридические лица, коммерческие организации (учреждения - некоммерческие организации), являющиеся плательщиками НДС. Поэтому при поступлении (по заключенному от своего имени договору) арендной платы такие организации обязаны самостоятельно перечислить государству полученный от арендатора налог.
Так, в Письме УФНС по г. Москве от 21.03.2007 №19-11/25313 указано, что при оказании некоммерческими государственными организациями (образовательными, учреждениями культуры и др.) услуг по сдаче в аренду закрепленного за ними федерального или муниципального имущества или имущества субъектов РФ на основе договоров аренды, заключенных между арендаторами и балансодержателями - некоммерческими образовательными организациями (не относящимися к органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления), минуя органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления, уплату НДС в бюджет осуществляют данные некоммерческие организации вне зависимости от того, куда арендатор перечисляет арендную плату.
Таким образом, у арендатора не возникает обязанностей налогового агента по НДС. Арендатор за оказанные услуги по предоставлению в аренду имущества перечисляет арендодателю сумму арендной платы, включая НДС, и арендодатель в общеустановленном порядке производит исчисление и уплату НДС в бюджет.
Обратите внимание: если договор заключен с унитарным предприятием, но в нем указано, что арендатор самостоятельно рассчитывает и перечисляет в бюджет НДС с арендной платы, однако фактически этого не делает, на положительное решение арбитров при разрешении споров с контролирующими органами вряд ли следует рассчитывать. Суды арендаторов в данном случае не поддерживают.
Арендатора не спасет также и условие договора о том, что арендная плата перечисляется им без НДС. Арендатор в силу п. 1 статьи 168 НК при реализации товаров обязан дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога, а значит, должен удержать из арендной платы НДС и перечислить его в бюджет.
- 3. Трехсторонний договор.
На практике встречаются договоры, согласно которым в качестве арендодателя выступают одновременно и орган власти, и балансодержатель (унитарное предприятие или учреждение). Возникают ли в данном случае у арендатора федерального имущества (имущества субъекта РФ и муниципального имущества) обязанности налогового агента?
НК не содержит разъяснений на этот счет.
При этом согласно Письму ФНС России от 24.11.2006 №03-1-03/2243 по договорам, по которым арендодателями выступают орган государственной власти и управления, орган местного самоуправления и балансодержатель имущества, не являющийся органом государственной власти и управления, органом местного самоуправления, арендатор такого имущества признается налоговым агентом. Данный арендатор обязан исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Судебные органы в большинстве случаев не оценивают корректность условий договоров аренды, а исходят из их фактического содержания, прежде всего обращая внимание на то, был ли в итоге уплачен в бюджет НДС. Так, в Постановлении от 28.09.2006 №КА-А40/7292-06 ФАС МО отказал во взыскании с арендатора-агента НДС и штрафных санкций за неуплату налога, поскольку в договоре аренды было указано, что арендатор перечисляет балансодержателю всю сумму арендной платы, включая НДС, а последний уплачивает НДС в бюджет.
В случаях, когда в трехстороннем договоре указано, что арендатор перечисляет НДС в бюджет, но фактически этого не делает, суд признает правомерным начисление ему налога.
Конституционный суд оставил за судами право определять фактический статус имущества, передаваемого в аренду.
Например, несмотря на то, что формально имущество было передано в оперативное управление, фактически оно оставалось в казне, поскольку учреждение могло лишь поддерживать его в надлежащем состоянии, но распоряжаться им не имело права. Поэтому (несмотря на трехсторонний договор) арендодателем по нему является орган власти. Значит, арендатор должен исполнять обязанности агента по НДС (Постановления от 20.03.2006 №А13-8912/2005-19).
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "TAXIN.RU | Налоги в России" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)