УЧЕТ ДОХОДОВ В ВИДЕ ПОЖЕРТВОВАНИЙ, ПОЛУЧЕННЫХ НА СОДЕРЖАНИЕ И ВЕДЕНИЕ УСТАВНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ФОНДА

Использование организацией поступивших пожертвований (а также иных видов целевого финансирования, целевых поступлений) на издание книг, реализация которых впоследствии осуществляется через организации оптовой и розничной торговли, может рассматриваться как целевое, не связанное с ведением предпринимательской деятельности, в случае если доходы от реализации изданных подобных образом книг полностью, без учета понесенных в связи с изданием книг расходов, учтены некоммерческой организацией при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций и направляются на цели, предусмотренные уставом фонда и источником целевых поступлений (целевого финансирования).

Об этом Письмо Минфина РФ от 27.12.2007 N 03-03-05/279.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в порядке, установленном гл. 25 Кодекса.

Доходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, определены ст. 251 Кодекса, их перечень является исчерпывающим.

Так, в соответствии с п. 2 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся, в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

К указанным целевым поступлениям пп. 1 п. 2 ст. 251 Кодекса отнесены пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В соответствии со ст. 582 Гражданского кодекса Российской Федерации пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Некоммерческая организация (в том числе фонд) в соответствии с положениями ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ ''О некоммерческих организациях'' (далее - Закон N 7-ФЗ) является организацией, не имеющей извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, а создается в целях, направленных на достижение общественных благ. В соответствии с п. 2 ст. 24 Закона N 7-ФЗ некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана.

Целевые поступления, в том числе пожертвования, могут быть направлены некоммерческими организациями на содержание и ведение уставной деятельности, то есть на предусмотренные в уставе цели и задачи, направленные на достижение общественных благ, что исключает направление пожертвований на осуществление предпринимательской деятельности.

В соответствии с п. 14 ст. 250 Кодекса доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, при определении налоговой базы по налогу на прибыль подлежат учету в составе внереализационных доходов.

Вопрос о правомерности включения налогоплательщиком пожертвований в состав доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с п. 2 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации, должен решаться по результатам конечного расходования указанных средств в зависимости от того, соответствуют ли произведенные расходы уставным целям деятельности получателя и условиям, установленным источником целевого финансирования или целевых поступлений, а также федеральными законами.

Таким образом, конечное использование средств по целевому назначению является основным критерием отнесения к основной, уставной деятельности некоммерческой организации деятельности по реализации книг, издание которых было произведено за счет пожертвований, через систему розничной и оптовой торговли. Однако при решении вопроса об отнесении такой деятельности к предпринимательской деятельности, а также для принятия решения об учете при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании пп. 14 п. 1 и п. 2 ст. 251 средств, полученных от источников финансирования и направляемых на подобную деятельность, следует рассматривать каждый конкретный случай с точки зрения использования средств по целевому назначению.

По мнению Минфина России, в отсутствие ведения предпринимательской деятельности у некоммерческой организации должны отсутствовать произведенные расходы, связанные с рассматриваемой деятельностью по реализации книг, изданных за счет средств пожертвований, через систему розничной и оптовой торговли, которые уменьшают доходы, получаемые от такой деятельности, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Наличие расходов, направленных на получение дохода, в результате должно являться основным критерием отнесения деятельности к предпринимательской.

Вторым необходимым, но не достаточным условием для включения пожертвований, за счет которых были изданы книги, реализуемые через систему розничной и оптовой торговли, в состав доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, является направление доходов, полученных от продажи указанных книг, в полном объеме на цели, предусмотренные уставом некоммерческой организации и источником пожертвований.